PCAOB审计师内部控制测评流程和方法

　　　　四、PCAOB内控测评标准对我国内控测评标准修订的启示
　　(一)框架依托
　　PCAOB的内控测评标准是以COSO发布的内部控制整合框架为依托的，内部控制的内涵和外延都非常明确。而当前我国的内部控制测评标准无论是独立审计标准还是内部审计标准，对内部控制测评中的“内部控制”都没有一个清晰的、普遍意义上的界定。这一方面使得测评标准的科学性和严谨性欠缺，另一方面也给审计师的实践造成一定困难。对于企业而言，如何建立和完善内控也缺乏明确的指导意见。PCAOB内控测试标准和COSO基于风险管理内部控制架构的出台，为我国内控测评标准的进一步完善和细化提供了很好的契机，可以在借鉴PCAOB标准的基础上，依托COSO内控架构，考虑我国审计的具体环境，来修订和调整相关的内控测评标准。
　　(二)涉及内容
　　在内部控制测评的内容上，有别于PCAOB标准中的“内控设计有效性”和“内控执行有效性”的提法，国内一直提得较多的是对内控“全面性、合理性、有效性”进行评价。笔者认为，“全面性、合理性、有效性”的提法模糊了“内控设计”和“内控执行”两个完全不同性质环节的区别，而且“三性”彼此之间也存在大量的重叠(“有效的”一般应该是“全面的”和“合理的”)。建议按照PCAOB的测评标准，以“有效性”作为基本的立足点，再对“内控设计”和“内控执行”在审计方法和程序上加以区分。
　　(三)层次区分
　　PCAOB内控测评标准重点强调了公司层内控测评的重要性。作为公司治理层面的内部控制，公司层内控更多地涉及到决策层面的控制，是一个企业的基础内控，也可以称作是“内控的内控”，具体的销售控制、采购控制、质量控制等交易层内控，都要在公司层内控的基本框架下进行。在相当一部分中国企业中，交易层内控相对健全，但公司层内控却亟待改善。近年来出现的一系列因为内控不健全而导致企业损失的案例基本上都是公司层内控出现问题。因此，建议在我国内控测评标准的修订中，将内部控制中的公司层内控区分出来，有重点、针对性地进行规范。
　　(四)先后次序
　　按照COSO的风险管理内控框架，内部控制的基本目标除了保证对外披露报告真实完整性外，还包括战略目标达成、经营活动的效率和效果以及守法合规。由于SOX法案是针对上市公司出现的一系列财务舞弊制订的，PCAOB的内控测评标准也只是限于和财务报告目标相关的内部控制。具体到企业的内部控制建设应该是先以报告真实性要求的内部控制为切入点，待初步建立后，再逐步向整个内控体系延展。在内控测评标准的建立上，也应该是借鉴PCAOB的做法，先立足于“小内控”的测评规范，切忌目标过于远大，盲目冒进。
　　(五)沟通协调
　　PCAOB制定的内控测评标准针对所有美国上市公司，是美国证券市场上惟一具备公信力和法律约束力的内控测评标准。据悉，我国国资委和财政部都在酝酿出台内部控制评价的相关办法。这表明了国家相关部委对内部控制建设和内部控制测评工作的重视，但另一方面，并不排除内部控制测评标准因出自两个不同部门而存在内容、侧重点、程度上的差别，如果分歧过大，对企业内控建设工作和内控测评工作的开展都会造成负面影响。建议相关部门的内控标准建设工作能够加强沟通，协调一致，减少因政出多门而造成的不必要摩擦。
　　(六)法规支持
　　PCAOB内控测评标准的执行实施有强大的SOX法案的支持，SOX法案和美国证券市场其他法律法规为测评标准的实施提供了重要基础和良好环境。反观国内，证券市场法律法规的系统性、配套性、连续性都有待完善。上市公司对内控建设的重要性和必要性认识还未到位，内控测评也缺乏法律规范的强制性要求。建议围绕内控测评标准的修订，首先尽快完善和出台内部控制及风险管理的相关制度和意见，同时，完善配套法规的建设工作。
【参考文献】
　　[1]PCAOB.Proposed auditing standard-an audit of internal control over financial reporting performed in conjunction with an audit of financial statements[EB/OL].(2003-10-07)[2006-03-26]www.erm.coso.org
　　[2]Mark Beasely.Enterprise risk management：A look at COSO’s proposed framework[J].The Wisconsin C P A2004(6月/8月)：245．

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